一、理解ERP与效益审计
（一）ERP的概念
ERP即Enterprise Resource Planning企业资源规划。它是一个对企业资源进行有效共享与利用的系统。ERP通过信息系统对信息进行充分整理、有效传递，使企业的资源在购、存、产、销、人、财、物等各个方面能够得到合理地配置与利用，从而实现企业经营绩效的提高。
（二）效益审计的本质
效益审计在各国的审计实践中早有探索，对其进行国际性的系统阐述是在1986年最高审计机关第十二届国际会议发表的《关于绩效审计、公营企业审计和审计质量的总声明》中，效益审计被定义为是对公营部门管理资源的经济性（Economy）、效率性（Efficiency）和效果性（Effectiveness）所作的评价与监督。
二、ERP环境下开展效益审计所面临的机遇与挑战及其对策
（一）机遇
ERP系统会对企业管理加以提升，效益审计从而可以行之有效地开展。因为ERP系统不仅仅是企业业务运行的平台、企业管理的工具，同时也可以作为效益审计的工具，效益审计借助ERP环境能够得到充分地发挥。一般而言，一个企业成功实施ERP后，主要会在以下三个方面有所改善：
1、系统运行集成化
ERP系统实现了企业物流、资金流、信息流的”三流合一“，消除了企业中信息孤岛的现象。集成一体化运行后，能够达到降低库存，提高资金利用率和控制经营风险；控制产品生产成本，缩短产品生产周期；提高产品质量和合格率；减少坏帐、呆帐金额；提高工作效率等作用。
2、业务流程合理化
ERP系统可以在改善管理绩效方面得到很好的表现。ERP的实施一般都必须对企业实施业务流程重组，因此，ERP应用也意味着企业业务处理流程趋于合理化，并实现了ERP应用的最终目标，既企业竞争力得到了大幅度提升；企业面对市场的响应速度大大加快；客户满意度显着改善。
3、绩效监控动态化
ERP系统为企业提供丰富的管理信息，以便企业管理者进行企业管理和决策。企业通过ERP系统提供的信息资源建立一套动态监控管理绩效变化的报表体系，为管理者进行科学决策提供全面、准确的信息，使管理者提高决策的效率，并且即时反馈和纠正管理中存在的问题。
（二）挑战
1、审计的难度加大
复杂的ERP系统使得系统控制和审计人员必须具有相应的专业知识。但是，对于大型的ERP系统，几乎没有人能够对整个系统的功能和每个模块的特点具有全面的认识和理解。
2、ERP系统业务流程的控制具有风险性
ERP系统的使用涉及到整个企业的业务流程，高度集成的功能和系统使用户无论在企业的哪个角落都能获得访问系统并且控制或改变重要业务参数的可能。显然，ERP系统的特点一方面使企业员工以更大的灵活性去处理问题、提高效率，但另一方面如果对这种灵活性缺乏有效的控制，那么ERP的高度集成性和分布式的系统技术结构同样会为企业带来风险。
首先，ERP系统中高度集成的功能模块使得任何一点出现问题都会影响到其他模块的正常运行。举例来说，在分销模块中采购定单的下达将同时会有相应的确认信息在成本管理模块和现金管理模块中产生。这种在线实时功能使得在某一数据输入点数据输入错误或模块发生问题时将会把这个影响迅速扩散到系统的其他功能应用上。其次，传统的ERP系统采用的是客户端/服务器结构。这种分布式的结构使企业能够低成本、高效率地获得业务集成管理功能。但是，这种分布式的技术架构使系统管理的难度增大，系统更容易暴露在有意和无意的系统攻击的风险中。
（三）效益审计应采取的对策
1、充分利用系统数据集成的优势
由于对原有手工业务流程的重新设计，ERP系统的实施在很大程度上改变了企业的业务流程。在ERP系统实施以前，许多企业基于计算机的业务系统，基本都是围绕某一业务功能或者是职能部门运行的，比如销售系统、采购系统和财务系统等。这些系统都不是基于跨部门的流程来设计的，各个系统互不关联，形成信息孤岛。ERP系统实现了从采购到付款、订单的获取到发票的开出等业务集成，实现了跨职能部门的业务处理。在这种系统数据高度集成的条件下，效益审计的审计线索来源单一、清晰明了，杜绝了多个数据源数据不一致的现象，审计人员不需要再从多个系统获取数据，而是仅由一个系统就能得到所有数据。
2、充分利用系统的预算控制及数据分析工具
业务活动的各个环节的流程都通过ERP系统来实现，系统本身的运行实际上就是工作流的运行。为了满足企业在经营管理上的需求，ERP软件本身提供了预算管理功能，审计人员利用这种预算管理功能进行事前、事中、事后的效益审计，将大大提高工作效率，减少工作量。另外，ERP系统中记录了大量的、充分的、详尽的原始数据，并且系统本身也提供很多标准报表及报表编辑分析工具，审计人员可以直接利用系统标准报表及报表分析工具，进行数据查询和分析。
3、提高审计人员对ERP系统的应用能力
ERP系统功能强大，业务模块众多，必须熟悉ERP系统，才能更好地开展效益审计。这就需要审计人员加强对ERP系统的学习，最好是从ERP系统实施开始就有审计人员参与项目，实践证明，参与ERP项目实施的人员往往是对ERP系统掌握程度最高的一批人。并且，学习不能仅仅局限于财务模块，还要熟悉其他模块的内容，如物料管理、销售分销、人力资源、系统管理等。只有这样，在ERP环境下，审计人员才能更大限度地开展效益审计。
4、必须对ERP系统本身内部控制的完善程度进行评价
效益审计有一项重要内容，就是审查评价单位各项控制制度和管理制度是否健全、适当和有效。各项控制制度如果健全，那么就为提高经济效益创造了前提条件。ERP系统使企业所处的内部风险环境发生了变化。ERP系统的实施优化了业务流程，减少或合并了业务流程中重复的、不增值的环节，原有的基于手工作业流程的内部控制体系会发生变化，过去手工状态下的控制风险，由于ERP系统的引入而变成了系统控制风险，如服务器死机、网络瘫痪、系统权限管理不严、流程控制点缺失等情况。为防范这些问题，效益审计必须对ERP系统各项控制环节进行定期的审核，这些环节包括：业务流程、权限控制、软硬件环境管理、数据备份等各种跟系统运行有关的内容，评估其系统控制风险的情况，并出具报告以作说明。特别是对于在美国股市上市的企业，为达到《萨班斯法案》404条款的要求，效益审计的这种审计评价显得尤为重要。
三、ERP环境下效益审计的开展
效益审计包含了经济性、效率性、效果性三部分内容，在ERP环境下，每一部分内容都有不同的实现方法。笔者将结合ERP系统的功能，对这三部分内容如何开展进行阐述。鉴于ERP软件在功能实现上存在的差异性，为了便于说明，本文以在ERP软件业处于领先地位的SAP（R/3）系统作为模型进行介绍。
（一）经济性审计
所谓经济性就是在满足需要的基础上尽可能地花最少的钱。比如说，采购固定资产，花5000元能买到一台电脑，花4000元也能买到同样性能的电脑，那么花4000元就体现了经济性。企业在管理活动中，为了达到经济性的目的，都将财务预算制度作为一种重要的财务约束机制。ERP系统也为企业提供了制定预算的功能，可以帮助企业更好的执行预算，避免了以往预算执行的随意性。
对于经营性支出预算，SAP系统中的基金管理模块可以实现预算控制。该模块中，将企业所属部门（科室）的职能范围定义为基金中心，作为预算控制的基本组织单位，基金中心也具有层次结构，跟企业本身的组织结构可以匹配；将预算控制的各种不同类型的内容，如办公费、差旅费、水费、电费等等定义为承诺项目。企业可以根据基金中心与承诺项目组合的预算结构来制定预算。示例见表1：
表1
对于资本性支出预算，SAP系统的项目管理模块可以实现预算控制。系统可以根据工程分解结构将一个大的项目分解成子项目，子项目可以再往下分解，这样就形成了层次清楚的项目体系。在项目的预算管理中，大项目的预算可按工作分解结构进行细分，形成每个子项目的预算，这样就形成了完整的项目预算层次体系。示例见表2：
表2
基金管理和项目管理两个模块，都可以进行实时的预算控制，即：超预算支出时，业务操作冻结。系统中可以设置”可用性检查“，在实际业务处理中，如果支出的实际发生值达到预算值的90%（此值可由企业自定义），系统会出现警告信息，提示即将超过预算；如果支出的实际发生值超过预算值时（或由企业指定超出预算的比率或绝对值），系统便会出现错误信息，并对该笔业务的记账进行冻结，不允许操作。这样，预算就从纸上谈兵，变成了实打实的控制。
系统的这种预算控制功能，有利于效益审计的开展。为了保证企业运营的经济性，从财务预算到资本投资预算，审计人员必须参与其中，评估预算制定的合理性、经济性，做到事前控制。预算确定后，审计人员也要监督系统预算设置的正确性，避免预算输入的疏漏。在预算执行过程中，审计人员可以利用系统提供的预算与实际比较报表，跟踪预算执行情况，评估费用支出及资本支出的预算完成趋势，发现问题应及时反馈，提出建议。当出现需要增加预算的情况时，审计人员应该据此分析原因，评估其合理性，出具审计意见。
效益审计以ERP系统为基础，就可以实现”事前有预测、事中有控制、事后有评估“的机制，保证企业运营的经济性。
（二）效率性审计
所谓效率性就是花一定的钱得到的回报越多越好。比如说，花100元得到200元的利润，就比花100元得到150元的利润更具效率性。在财务分析时，常用来分析企业经营效率性的是经营能力比率和获利能力比率。经营能力比率有存货周转率、固定资产周转率、总资产周转率等指标。获利能力比率有销售利润率、总资产报酬率、净资产利润率等指标。
SAP系统有一个获利分析模块，可以从业务的各个方面（比如产品、客户、定单和它们的任意组合） 及任何组织层次（比如销售部门或事业部）对它们对经营利润的总体贡献进行分析。如图1所示，SAP系统中的”特征“是指所要分析的业务对象，”值字段“是指所要分析的一些要素。一系列特征的组合构成一个多维空间，使获利能力分析更有深度。除此之外，SAP系统还提供了大量的查询工具和标准报表，方便用户获取数据，另外，系统还有报表编辑工具，用户可以根据自己的需要自定义报表的内容、格式等等。
图1
在SAP系统的获利能力分析模块及查询、报表等工具的支持下，对企业运营数据进行分析，努力帮助企业提高运营的效率性，将是效益审计今后工作的重中之重。首先，审计人员必须掌握财务分析方法，并形成有自己企业特色的财务分析理念，确定一套行之有效的财务分析指标标准，比如说存货周转率、总资产报酬率等指标，达到多少才能体现效率性，审计人员应该有个标准。其次，审计人员必须介入获利能力分析模块的实施，提出对效率性分析有所帮助的需求。另外，审计人员还必须熟练掌握报表查询编辑功能作为工作的辅助工具。
（三）效果性审计
所谓效果性就是实际得到的结果达到当初期望的结果的程度，超过期望，效果就好，反之就不好。在效益审计中，进行效果性评价是非常困难的，除了主观预设的结果外，还要考虑客观因素的影响。在ERP系统中，效益审计仅仅能获得数据信息，客观因素只能由审计人员结合其他方面的分析和审计经验去判断。
SAP系统提供计划的功能，用户可以在系统中制定企业整体财务收支计划，生产部门的生产计划，销售、管理等各部门的收支计划以及某些项目活动的计划，计划可以按年度及月度制定，用户可以使用系统提供的”计划/实际比较报表“查询计划完成情况。
完整细致的计划制定，标志着企业管理水平的提高，更有利于效益审计的开展，有利于对效果性的评价。在ERP环境下，审计人员能轻易地获取计划数据和实际数据，甚至于历史任意时期的数据，方便地进行比较分析。审计人员对效果性的评价应该从以下几个方面入手：首先，在ERP系统中查询”计划/实际比较报表“，评估计划完成效果；其次，查询以前年度的实际情况，比较分析，进行纵向评估；再次，以部门为单位进行审计时，将不同部门进行比较，进行横向评估；最后一点，前文也提到了，在ERP环境下，审计人员还必须审计ERP系统本身的效果性，评估系统本身内部控制的完善程度。
综上所述，在ERP环境下开展效益审计，对审计人员即是挑战又是机遇。最后需要强调两点：一是效益审计作为一个审计项目整体，在实际工作中不能人为的割裂为经济性、效率性和效果性三项审计；二是企业管理层要给予审计人员以支持，使其在ERP系统中有足够的查询权限，否则效益审计无从谈起。
参考文献：
[1]戴 晖：《试论经济效益审计》，《广东审计》杂志电子版2000年第十二期。
[2]孔祥云 吴宝成：《ERP实施效果的评价》，《电子与信息化》2000年5月。
